ENC: precisazioni sulle esenzioni IMU

In materia di IMU, forniti chiarimenti sugli immobili utilizzati dagli enti non commerciali per lo svolgimento con modalità non commerciali delle attività meritevoli di tutela (MEF – circolare 16 luglio 2024 n. 2/DF)

In materia di IMU, forniti chiarimenti sugli immobili utilizzati dagli enti non commerciali per lo svolgimento con modalità non commerciali delle attività meritevoli di tutela (MEF – circolare 16 luglio 2024 n. 2/DF)

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Ai sensi dell'art. 1, co. 759, lett, g), L 27 dicembre 2019, n. 160, sono esenti dall’IMU gli immobili posseduti e utilizzati dagli enti non commerciali (ENC) e destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali delle attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative, sportive, religiose e di culto.

L’art. 1, co. 71, L 30 dicembre 2023, n. 213 prevede che la disposizioni di cui sopra, nonché le norme da questa richiamate o sostituite si interpretano nel senso che:

a) gli immobili si intendono posseduti anche nel caso in cui sono concessi in comodato a un soggetto di cui all'art. 73, co. 1, lett. c), DPR 22 dicembre 1986, n.917, funzionalmente o strutturalmente collegato al concedente, a condizione che il comodatario svolga nell'immobile esclusivamente le attività previste dall'art. 7, co. 1, lett. i), DLgs 30 dicembre 1992, n. 504, con modalità non commerciali;

b) gli immobili si intendono utilizzati quando sono strumentali alle destinazioni di cui all'art. 7, co. 1, lett. i), DLgs 30 dicembre 1992, n. 504, anche in assenza di esercizio attuale delle attività stesse, purché essa non determini la cessazione definitiva della strumentalità.

Con riferimento agli immobili posseduti e concessi in comodato a un soggetto funzionalmente o strutturalmente collegato al concedente (art. 1, co. 71, lett. a) L 30 dicembre 2023, n. 213), il MEF ritiene opportuno fornire alcune precisazioni in merito al requisito del collegamento funzionale o strutturale tra comodatario e comodante, facendo riferimento alle indicazioni della Corte di Cassazione .

Pertanto, alla luce di quanto statuito dalla Suprema Corte, il collegamento funzionale può ritenersi sussistente ove le attività svolte dal comodatario nell’immobile rientrino nel novero di quelle agevolate, siano esercitate con modalità non commerciali e, al contempo, siano accessorie o integrative rispetto alle attività istituzionali dell’ente comodante, ponendosi con le finalità istituzionali di quest’ultimo in rapporto di diretta strumentalità.

Si ritiene che tale nesso di strumentalità sussista qualora l’attività non commerciale svolta nell’immobile concesso in comodato sia legata alle finalità e alle attività istituzionali del concedente e risulti coerente e funzionale rispetto agli scopi dello stesso ente concedente.

Si pensi, ad esempio, all’ipotesi in cui il comodante svolga un’attività didattica e l’immobile concesso in comodato sia utilizzato dal comodatario per lo svolgimento, sempre con modalità non commerciali, di altre attività didattiche o assistenziali ricomprese tra quelle agevolate e funzionali a quella didattica del concedente (attività di doposcuola, attività assistenziale diretta a particolari categorie di studenti, etc.).

Si pensi, ancora, all’ipotesi in cui il concedente svolga attività sanitaria o assistenziale e l’immobile sia concesso in comodato al fine di garantire ospitalità ai familiari delle persone assistite o agli operatori sanitari.

Si reputa, altresì, integrato il requisito del collegamento funzionale tra comodante e comodatario nell’ulteriore ipotesi in cui il primo detenga, in forza di norma statutaria, la facoltà di nominare i componenti dell’organo di gestione del secondo ente.

Ad ogni modo, è opportuno far presente che il contratto di comodato, se stipulato in forma scritta, specifichi le attività per le quali è concesso l’utilizzo dell’immobile, evidenziando le caratteristiche del collegamento funzionale delle attività stesse rispetto alle attività e finalità istituzionali del comodante.

Per quanto riguarda, invece, la nozione di collegamento “strutturale” tra comodatario e comodante, individuata dalla norma in commento come ipotesi alternativa, si deve fare riferimento anche in questo caso alle indicazioni fornite dalla giurisprudenza della Corte di Cassazione in merito alle condizioni che possono consentire il mantenimento dell’esenzione IMU laddove si tratti di utilizzo del bene da parte del comodatario. Ed invero, secondo l’orientamento della Cassazione ciò è possibile, in particolare, quando “il comodatario sostanzialmente utilizzi il bene in attuazione dei compiti istituzionali dell’ente concedente, con il quale sussista uno stretto rapporto di strumentalità che potrebbe definirsi «compenetrante», ovverosia il caso «in cui l’immobile è concesso in comodato a un altro ente non commerciale appartenente alla stessa struttura dell’ente concedente per lo svolgimento di un’attività meritevole prevista dalla norma agevolativa”.

Si consideri, al riguardo, l’ipotesi in cui un ente religioso civilmente riconosciuto conceda in comodato un immobile di sua proprietà a una fondazione, costituita ai sensi del codice civile dal medesimo ente religioso ai fini del miglior perseguimento delle proprie attività di assistenza e beneficenza.

Ricapitolando, quindi, affinché la norma di esenzione, di cui al citato comma 71, lett. a) dell’art. 1 della legge n. 213 del 2023, possa ritenersi applicabile è necessario che tra i due enti non commerciali sussista, tra gli altri requisiti, un rapporto di strumentalità o dal punto di vista funzionale o dal punto di vista strutturale.

Passando, invece, all’esame della norma di interpretazione autentica relativa alla permanenza del vincolo di strumentalità alle destinazioni degli immobili per lo svolgimento delle attività meritevoli, anche in assenza di esercizio attuale delle attività stesse (art. 1, co. 71, lett. b) L 3d ddicembre 2023, n. 213), occorre precisare che anche tale intervento si pone nel solco della giurisprudenza venutasi ad affermare, ad opera della Corte di Cassazione, sul tema della strumentalità dell’immobile all’esercizio delle attività considerate.

In definitiva, la norma recepisce e sintetizza gli approdi cui è pervenuta la giurisprudenza sopra riportata e permette di affermare che, ai fini dell’applicazione dell’esenzione in parola, non tutti i mancati utilizzi degli immobili interessati determinano la perdita del beneficio fiscale, ma solo ed esclusivamente quelli che sono indice del mutamento della destinazione o della cessazione del rapporto di strumentalità rispetto all’utilizzazione del bene per lo svolgimento delle attività meritevoli cui gli stessi immobili sono stati destinati.

Pertanto, il mero inutilizzo del bene per ragioni più o meno temporanee – non predeterminabili astrattamente e, comunque, tali da non determinare “la cessazione definitiva della strumentalità” – non è automaticamente sintomatico del venir meno del carattere strumentale dell’immobile all’esercizio delle attività protette.

In altre parole, l’inutilizzo del bene non deve essere idoneo a far venire meno la persistenza del vincolo di strumentalità, il quale, una volta accertato, assicura la continuità del diritto all’esenzione dall’IMU.

di Anna Russo

Fonte normativa