Non cumulabili il regime impatriati e di imposizione sostituiva

Non cumulabili il regime impatriati e di imposizione sostituiva

I regimi agevolativi rivolti alle persone fisiche che trasferiscono la residenza fiscale in Italia, sono esclusivi e fra loro non cumulabili in capo allo stesso soggetto, relativamente al medesimo periodo d'imposta (AdE - risposta 22 luglio 2024 n. 159)

L'art. 16, DLgs 14 settembre 2015 n. 147 ha introdotto il regime speciale per lavoratori impatriati che è fruibile dai contribuenti per un quinquennio a decorrere dal periodo di imposta in cui trasferiscono la residenza fiscale in Italia, ai sensi dell'art. 2 del TUIR, e per i quattro periodi di imposta successivi.

Con riferimento a tale regime speciale, il comma 2­-bis dell'articolo 5 del decreto Crescita, in vigore dal 1° gennaio 2021, ha previsto la possibilità di estendere il periodo di fruizione del regime speciale per lavoratori impatriati, anche a coloro che siano stati iscritti all'Anagrafe degli italiani residenti all'estero o che siano cittadini di Stati membri dell'Unione europea, che hanno già trasferito la residenza prima dell'anno 2020 e che alla data del 31 dicembre 2019 risultano beneficiari del regime previsto dall'art. 16.

Tale disposizione, in sostanza, consente alle persone fisiche che hanno trasferito la residenza in Italia per svolgervi attività di lavoro e che abbiano beneficiato del regime impatriati, di poter optare per l'estensione del regime, previo versamento di un importo pari:

- al 10% dei redditi di lavoro dipendente e di lavoro autonomo agevolabili prodotti nel periodo d'imposta precedente a quello di esercizio dell'opzione, se al momento di esercizio della stessa il lavoratore soddisfa, alternativamente, specifici requisiti: ha almeno un figlio minorenne (anche in affido preadottivo) ovvero è diventato proprietario di almeno un'unità immobiliare di tipo residenziale in Italia dopo il trasferimento, nei dodici mesi precedenti o entro diciotto mesi dalla data di esercizio dell'opzione, pena la restituzione del beneficio addizionale fruito, senza applicazione di sanzioni;

- al 5% dei redditi di lavoro dipendente e di lavoro autonomo agevolabili prodotti nel periodo d'imposta precedente a quello di esercizio dell'opzione, se in tale momento il lavoratore ha almeno tre figli minorenni (anche in affido preadottivo) e diventa proprietario di almeno un'unità immobiliare di tipo residenziale in Italia dopo il trasferimento, nei dodici mesi precedenti o entro diciotto mesi dalla data di esercizio dell'opzione, pena, anche in tal caso, la restituzione del beneficio, senza applicazione di alcuna sanzione.

In entrambi i casi, l'unità immobiliare può essere acquistata direttamente dal lavoratore oppure dal coniuge, dal convivente o dai figli, anche in comproprietà.

Detto questo, in relazione al caso di specie, va detto che l'art. 1, co. 154, L 11 dicembre 2016 n. 232, ha stabilito che il regime speciale di cui al cit. art. 16 non è cumulabile con gli effetti dell'opzione di cui all'art. 24-­bis del TUIR che prevede un regime opzionale di imposizione sostitutiva per i nuovi residenti.

Con la circolare n. 17/E del 2017 è stato, al riguardo, chiarito che i regimi agevolativi rivolti alle persone fisiche che trasferiscono la residenza fiscale in Italia, sono esclusivi e fra loro non cumulabili in capo allo stesso soggetto, relativamente al medesimo periodo d'imposta, in quanto il divieto di cumulo previsto dalla norma non esclude l'ipotesi di un utilizzo alternativo dei regimi agevolativi in anni d'imposta differenti, nel rispetto, ovviamente, dei presupposti oggettivi e soggettivi richiesti dalle rispettive norme. Ciò nella considerazione che un soggetto che sceglie un regime fiscale di vantaggio può fare affidamento, avendone i requisiti, su altro regime agevolativo che viene introdotto nel nostro ordinamento in un momento successivo alla scelta effettuata.

In sostanza, dunque, un contribuente in possesso dei requisiti richiesti dalle rispettive norme che, al rientro in Italia, esercita l'opzione per il regime di cui al citato articolo 24-­bis del TUIR può, nei periodi d'imposta successivi, revocare tale opzione ed accedere (nel rispetto di ogni altra condizione) al regime speciale per i lavoratori impatriati di cui all'articolo 16, DLgs n. 147/2015 nonché applicare tale regime speciale per gli ulteriori periodi d'imposta previsti dalla norma di riferimento.

In particolare, i contribuenti rientrati in Italia prima del 2020 possono prolungare l'applicazione del regime speciale per ulteriori periodi di imposta esercitando l'opzione di cui al comma 2­-bis dell'articolo 5 del decreto Crescita, anche se, pur possedendo i requisiti per l'applicazione del regime speciale nel periodo d'imposta 2019, non ne hanno concretamente fruito avendo esercitato l'opzione di cui al citato articolo 24-­bis del TUIR.

Ciò in quanto si ritiene che, ai fini del prolungamento del beneficio per ulteriori annualità, a partire dal primo anno d'imposta successivo a quello di conclusione del primo periodo agevolato, rileva la circostanza che il contribuente abbia fruito del regime speciale anche solo per alcune delle annualità del primo quinquennio agevolabile e che sia stato potenzialmente beneficiario dell'agevolazione medesima nel periodo di imposta 2019, a nulla rilevando, quindi, che ne abbia effettivamente fruito in tale anno.

di Patrizio Petricelli

Fonte Normativa

• AdE - risposta 22 luglio 2024 n. 159

Approfondimento

• Nuovo regime agevolativo a favore dei lavoratori impatriati
• Imposta sostitutiva per il trasferimento della residenza in Italia