Entrate: Faq concordato preventivo biennale

Forniti chiarimenti in tema di concordato preventivo biennale (AdE - Faq 08 ottobre 2024, 15 ottobre 2024, 17 ottobre 2024)

Forniti chiarimenti in tema di concordato preventivo biennale (AdE - Faq 08 ottobre 2024, 15 ottobre 2024, 17 ottobre 2024)

Calcolo degli acconti e imposta sostitutiva

- Nell’ipotesi in cui il contribuente non abbia dovuto effettuare versamenti per imposta relativa al periodo d’imposta precedente quello cui si riferisce la proposta concordataria è tenuto a versare a titolo di acconto la maggiorazione prevista dall’art. 20, co. 2, del decreto CPB. Ciò posto, considerato il tenore letterale della richiamata previsione, la maggiorazione è dovuta sulla “differenza, se positiva, tra il reddito concordato e quello di impresa o di lavoro autonomo dichiarato per il periodo precedente, rettificato secondo quanto previsto dagli artt. 15 e 16".

- Per i periodi d'imposta oggetto del concordato, i contribuenti che aderiscono alla proposta dell'Agenzia delle entrate possono assoggettare la parte di reddito d'impresa o di lavoro autonomo derivante dall'adesione al concordato, che risulta eccedente rispetto al corrispondente reddito dichiarato nel periodo d'imposta antecedente a quelli cui si riferisce la proposta, rettificato secondo quanto disposto dagli articoli 15 e 16, a una imposta sostitutiva delle imposte sul reddito, addizionali comprese (art. 20-bis, del decreto CPB). L’esercizio di tale opzione possa essere effettuato anche per una sola delle due annualità oggetto di CPB.

- I chiarimenti forniti nelle risposte di cui ai numeri 6.13 e 6.14 della Circolare n. 18/E del 17 settembre 2024, valgono anche per i collaboratori dell'impresa familiare pro quota, secondo cui il versamento della maggiorazione, in caso di calcolo degli acconti con il cosiddetto metodo storico o il versamento dell’imposta sostitutiva, nel caso di esercizio della relativa opzione, può essere effettuato pro quota dai singoli soci o associati nelle ipotesi di cui agli artt. 5, 115 e 116 TUIR. Al riguardo si ricorda che, con riferimento alla impresa familiare, la relazione illustrativa al decreto CPB, richiamata anche dalla stessa Circolare, ha chiarito che “l’importo minimo pari a euro 2.000 sarà dichiarato dai partecipanti in ragione delle proprie quote di partecipazione alla stessa, tenuto conto di quanto disposto rispettivamente dagli artt. 230-bis c.c. e 5 del TUIR”.

- Si conferma che, attesa la ratio sottesa alla disposizione di cui al co. 2 dell'art. 20, del decreto CPB, la maggiorazione, nel caso in cui il valore dichiarato nel rigo P04 del modello CPB 2024/2025 sia negativo, debba essere determinata sulla differenza tra l’importo dichiarato nel rigo P06 e zero. Alle medesime conclusioni si può giungere per la determinazione della “parte di reddito eccedente” ai fini dell’imposta sostitutiva di cui all’art. 20-bis, del decreto CPB.

- Ai fini del rispetto della soglia di 2 mila euro di cui agli artt. 15, co. 2, 16, co. 4, del decreto CPB, si ritiene che occorra tener conto, complessivamente, sia dell’importo della “parte eccedente” (assoggettato ad imposta sostitutiva), sia dell’importo del “reddito rettificato” (assoggettato ad imposta ordinaria).

- In sede di determinazione del saldo relativo all'imposta principale, potranno essere scomputati gli acconti già versati, comprese le ritenute subite. L'eventuale eccedenza a credito degli acconti versati e delle ritenute subite rispetto al saldo dovuto a titolo di imposta principale, in caso di esercizio dell'opzione di cui all'art. 20-bis, potrà essere utilizzato in compensazione ai fini del pagamento dell'imposta sostitutiva.

Contribuenti forfetari – superamento soglie

- Il contribuente che ha aderito al CPB previsto per i soggetti forfetari e che, nel corso del periodo d’imposta 2024, ha percepito ricavi o compensi superiori a 100.000 euro ma inferiori a 150.000 euro, potrà optare per il regime opzionale di imposizione sostitutiva sul maggior reddito concordato di cui all’art. 31-bis del decreto CPB. Inoltre, è stato chiarito che la previsione di cui alla lett. b-bis dell’art. 32, co. 1, del decreto CPB consente, anche laddove il regime forfetario cessa di avere applicazione per il superamento del limite di ricavi/compensi, di applicare le disposizioni relative all’istituto del CPB, compresa quella di cui all’art. 31-bis del decreto CPB. In tale caso, la differenza tra reddito d’impresa o di lavoro autonomo derivante dalla proposta concordataria e reddito assoggettato ad imposta sostitutiva (cd “parte eccedente”) sarà assoggettato a tassazione secondo le regole ordinarie.

- Il contribuente forfetario che, superando la soglia di euro 100.000 di ricavi o compensi nel 2023, applica gli ISA per il medesimo periodo d’imposta, può accedere al CPB riservato ai contribuenti che applicano gli ISA.

- L'articolo 2, primo comma, secondo periodo, del decreto ministeriale del 15 luglio 2024, prevede che la proposta di CPB venga elaborata “per i contribuenti che, nel periodo d'imposta 2023, hanno determinato il reddito in base al regime forfetario, senza aver superato il limite di ricavi previsto dall'art. 54 della legge 23 dicembre 2014, n. 190”. Considerato che la richiamata disposizione individua, espressamente, nel solo superamento del limite dei ricavi conseguiti o dei compensi percepiti, ragguagliati ad anno, di cui all'articolo 54 della legge 23 dicembre 2014, n. 190, l'unica condizione ostativa all'accesso al CPB, si ritiene che non sia preclusa, per il periodo d'imposta 2024, l'adesione al CPB per i contribuenti nei riguardi dei quali, nel corso del periodo d'imposta 2023, si siano verificate le altre condizioni di decadenza dal regime dei forfetari previste dai commi 54, lettera b) e 57 dell'articolo 1 della legge 23 dicembre 2014, n. 190, tra cui rientra anche quella relativa ai soggetti che nell'anno precedente hanno percepito redditi di lavoro dipendente e redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, di cui rispettivamente agli articoli 49 e 50 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, eccedenti l'importo di 30.000 euro. Resta inteso che, per il periodo d'imposta 2024, il reddito concordato dovrà essere assoggettato ad imposizione secondo le aliquote ordinarie, a seguito del verificarsi, nel periodo d'imposta precedente, di una causa di decadenza dal regime dei forfetari, fatta salva la possibilità di optare per il regime opzionale di imposizione sostitutiva in relazione al maggior reddito concordato rispetto a quello dichiarato nel periodo d'imposta precedente.

Condizioni di accesso, cause di esclusione e di decadenza

- La previsione di cui all’art. 11, co. 1, lett. b-bis, del decreto CPB, non si applica nelle ipotesi in cui il contribuente abbia conseguito, nell'esercizio d’impresa o di arti e professioni, redditi o quote di redditi, comunque denominati, in tutto o in parte, esenti, esclusi o non concorrenti alla base imponibile, in misura superiore al 40% del reddito derivante dalle richiamate attività. A titolo esemplificativo, la richiamata causa di esclusione ricorre nei riguardi dei seguenti soggetti:
* le imprese che esercitano la pesca costiera, nonché le imprese che esercitano la pesca nelle acque interne e lagunari. Difatti, il reddito d’impresa di tali imprese concorre a formare il reddito complessivo assoggettabile all’imposta sul reddito in misura pari al 36%. Pertanto, atteso che detto reddito non concorre alla base imponibile nella misura del 64%, tali imprese non possono aderire al CPB;
* i docenti e i ricercatori che beneficiano del regime di esenzione nella misura del 90% del proprio reddito di lavoro autonomo.

- L’art. 10, co. 2, del decreto CPB prevede che possono, comunque, accedere al CPB i contribuenti che hanno estinto i debiti per tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate e i debiti contributivi se l'ammontare complessivo del debito residuo, compresi interessi e sanzioni, è inferiore alla soglia di 5.000 euro. Ai fini della determinazione della soglia di 5.000 euro relativa al debito residuo, debbano considerarsi, complessivamente, sia i debiti contributivi che i debiti per tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate.

- L’art. 11 del decreto CPB , tra le ipotesi di esclusione, prevede anche il caso in cui “la società o l'associazione di cui all'art. 5 del TUIR è interessata da modifiche della compagine sociale”.
Atteso che l’impresa familiare ha natura individuale e non collettiva (associativa)”, si ritiene che il riferimento della richiamata norma a “società o associazione” non permetta di estendere l’applicazione della causa di esclusione, ivi prevista, anche all’impresa familiare.

- Tra le condizioni ostative previste dal decreto CPB per l’accesso al concordato vi è la “mancata presentazione della dichiarazione dei redditi in relazione ad almeno uno dei tre periodi di imposta precedenti a quelli di applicazione del concordato”. Le dichiarazioni presentate con ritardo superiore a novanta giorni si considerano omesse, ma costituiscono, comunque, titolo per la riscossione delle imposte dovute in base agli imponibili in esse indicati e delle ritenute indicate dai sostituti d'imposta”.

- Il decreto CPB non prevede alcuna causa di esclusione dal CPB per i soggetti che hanno optato, in qualità di consolidante o consolidata, per il regime del consolidato fiscale nazionale di cui agli articoli 117 e seguenti del TUIR. Si ritiene, pertanto, che non sussistano ragioni per ritenere che chi aderisce al Consolidato fiscale, sia in qualità di consolidante che di consolidata, non possa accedere al CPB.

- Secondo l’articolo 11, comma 1, lettera b-ter), del decreto CPB, costituisce causa di esclusione dal CPB “l’adesione, per il primo periodo d’imposta oggetto del concordato, al regime forfetario”. Il decreto CPB non prevede invece una fattispecie analoga a quella di cui all’articolo 11, comma 1, lettera b-ter) per i contribuenti che passano dal regime forfetario a quello ordinario nel primo periodo d’imposta oggetto di CPB. Si deve pertanto ritenere che la fattispecie de qua non rappresenti una condizione preclusiva per l’accesso al CPB.

- La metodologia di calcolo del CPB rivolta ai contribuenti forfetari consente di elaborare una proposta di reddito concordato anche per coloro che esercitano nel corso del medesimo periodo d’imposta attività contraddistinte da diversi coefficienti di redditività.

- Con riferimento alla possibilità o meno per una società tra professionisti, titolare di reddito di impresa, di accedere al CPB, si ribadisce che la norma (articolo 10 del decreto CPB) subordina l'accesso al CPB alla condizione che i contribuenti applichino gli ISA. Pertanto, si ritiene che siano esclusi dall'ambito soggettivo di tale regime quei soggetti che esercitano un'attività di impresa o di lavoro autonomo per la quale non risultano approvati gli ISA.

- Per le società di capitali che optano per il regime di trasparenza fiscale di cui agli articoli 115 e 116 del TUIR non rilevino eventuali modifiche della compagine sociale ai fini dell'esclusione dal CPB.

- L'articolo 11 del decreto CPB, tra le ipotesi di esclusione dal CPB prevede anche il caso in cui la società o l'associazione di cui all'articolo 5 del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 è interessata da modifiche della compagine sociale. Considerato il tenore letterale della disposizione che fa riferimento alle modifiche della compagine sociale dei soggetti di cui all'articolo 5 del TUIR senza, tuttavia, specificare le cause di tali modifiche, si ritiene che anche le ipotesi di recesso e di esclusione del socio/associato da uno dei predetti soggetti rientrino tra quelle idonee a determinare “modifiche della compagine sociale” di cui al citato articolo 11.

- Il conferimento dell'azienda di un'impresa individuale a favore di una società è causa di cessazione dal CPB, in quanto il conferimento dell'unica azienda da parte dell'imprenditore individuale configura una causa di cessazione dal CPB ai sensi dell'articolo 21, comma 1, lettera b), in quanto tale operazione determina la cessazione dell'attività d'impresa.

- L'articolo 22, comma 1, lettera e), del decreto CPB stabilisce una causa di decadenza dal concordato se è omesso il versamento delle somme dovute per effetto dell'adesione a seguito delle attività di controllo automatico della dichiarazione ex articolo 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973. Al fine di escludere il verificarsi della causa di decadenza prevista dal richiamato articolo 22, comma 3, il ravvedimento relativo all'omesso versamento delle somme dovute per effetto dell'adesione resta eseguibile solo fino al momento in cui il contribuente riceva la comunicazione dell'esito del controllo prevista dall' articolo 36-bis, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973.

Reddito oggetto di concordato

- L'articolo 28 del decreto CPB dispone che per i contribuenti che aderiscono al regime forfetario “il reddito d'impresa ovvero di lavoro autonomo derivante dall'esercizio di arti e professioni di cui all' articolo 1, comma 64, primo periodo, della medesima legge n. 190 del 2014 oggetto di concordato è determinato secondo le metodologie di cui all'articolo 9, ferma restando la dichiarazione di un reddito minimo di 2.000 euro”. La medesima disposizione, inoltre, precisa che “Resta fermo il trattamento previsto per i contributi previdenziali obbligatori di cui all'articolo 1, comma 64, primo periodo, della medesima legge n. 190 del 2014”. Alla luce di quest'ultima disposizione, si conferma che il reddito proposto deve essere considerato al lordo dei contributi previdenziali obbligatori.

di Daniela Nannola e Ilia Sorvillo

Fonte normativa

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