Regime speciale delle agenzie di viaggio: chiarimenti dal Fisco

Regime speciale delle agenzie di viaggio: chiarimenti dal Fisco

Forniti chiarimenti in merito alla sorte dell'eccedenza di costo maturata da una società nell'anno antecedente la costituzione di un Gruppo IVA a fronte dell'applicazione del regime speciale delle agenzie di viaggio (AdE - risposta 11 febbraio 2025 n. 24)

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Con riferimento alla specifica fattispecie in esame, l'istante rappresenta di aver acquisito indirettamente, tramite la sua controllata BETA, una partecipazione di controllo nella società GAMMA, attiva nel mercato deiflexible benefit, che è entrata a far parte del Gruppo IVA ALFA con effetto dal 1° gennaio 2024.

Dalla dichiarazione IVA 2024, relativa all'anno 2023, risulta che la società GAMMA aveva optato per la separazione delle attività svolte, ovvero l'attività di agenzia di viaggi (ATECO 79.11.00) e l'attività generica di servizi alle imprese (ATECO 82.99.99), maturando, con riguardo all'attività di agenzia viaggi, un'eccedenza di costo, derivante dalla differenza tra l'ammontare dei corrispettivi e dei costi relativi a viaggi eseguiti nell'ambito del territorio dell'Unione europea. Per effetto dell'inclusione della società, con la medesima decorrenza, il Gruppo IVA ha comunicato l'apertura di un'attività separata di agenzia di viaggi (codice ATECO 79.11.00).

Nell'ambito dell'attività di agenzia di viaggi di organizzazione e vendita di pacchetti turistici, la società applica il regime speciale con il procedimento detrattivo base da base.

In proposito, il Decreto del Ministero delle Finanze n. 340/1999 stabilisce le modalità di applicazione dell'imposta sul valore aggiunto alle operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio e turismo, in particolare l'art. 6, dispone le modalità di calcolo dell'imposta da liquidare e versare periodicamente. In tal caso, le operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio e rientranti nel suddetto regime speciale si intendono effettuate al momento del pagamento integrale del corrispettivo, ovvero, se antecedente, al momento di inizio del viaggio o del soggiorno; l'imposta assolta (o dovuta) dalle agenzie di viaggio non è ammessa in detrazione con riferimento a beni e servizi acquistati presso terzi a diretto vantaggio del cliente.

Pertanto, il meccanismo di determinazione dell'IVA delle agenzie di viaggio non comporta la determinazione dell'imposta come differenza tra imposta dovuta e imposta detratta, in quanto l'IVA è calcolata sul differenziale realizzato (appunto base da base) dall'agenzia, con la conseguenza che prima del pagamento integrale del corrispettivo ovvero, se antecedente, del momento di inizio del viaggio o del soggiorno, non viene ad esistenza un'imposta esigibile né a credito, né a debito.

Dal prospetto A della dichiarazione IVA/2024 relativa all'anno 2023, risulta un'eccedenza di costo derivante dalla differenza tra l'ammontare dei corrispettivi e dei costi relativi a viaggi eseguiti nell'ambito del territorio dell'Unione europea. L'istante evidenzia che se GAMMA avesse mantenuto la propria soggettività passiva IVA, tale eccedenza di costo avrebbe potuto essere computata in aumento dei costi dei pacchetti turistici sostenuti dalla medesima società nel successivo periodo d'imposta, nell'ambito del regime speciale delle agenzie di viaggio, ai sensi dell'art. 6, co. 1, lett. d, del DM n. 340/1999. Tuttavia, poiché GAMMA è entrata a far parte del Gruppo IVA ALFA dal 1/1/2024, assumono rilievo le disposizioni contenute negli artt. 70-bis e ss del DPR n. 633/1972 e nel DM 6 aprile 2018.

Al riguardo l'Istante rileva che l'art. 70-sexies del DPR n. 633/1972 limita la sorte delle eccedenze di imposta a credito antecedenti alla partecipazione al Gruppo IVA, prevedendo il trasferimento a favore del Gruppo IVA della parte delle eccedenze detraibili pregresse che trova capienza nei versamenti IVA effettuati nell'anno precedente al primo anno di partecipazione al Gruppo IVA. Come specificato dalla circolare del 31 ottobre 2018, n.19/E, tale disposizione è stata introdotta per motivi di cautela fiscale, allo scopo di evitare che le partecipazioni di controllo in soggetti con una rilevante posizione creditoria siano acquisite al fine di utilizzare in compensazione le eccedenze IVA pregresse. Per quanto riguarda gli obblighi e i diritti derivanti dall'applicazione delle norme in materia di imposta sul valore aggiunto sono, rispettivamente, a carico e a favore del gruppo IVA (art. 70-quinquies, co. 4, DPR n. 633/1972).

Tanto premesso, l'istante chiede all'Amministrazione finanziaria di esprimere un parere in merito alla possibilità di riportare a favore del Gruppo IVA l'eccedenza di costo maturata dalla società GAMMA nell'anno antecedente alla partecipazione al Gruppo IVA a fronte dell'applicazione del regime speciale delle agenzie di viaggio.

In primo luogo, è utile richiamare il quadro normativo di riferimento a partire dall'art. 74-ter del DPR n. 633 del 1972, il quale prevede un regime speciale IVA per le agenzie di viaggio e turismo, nonché per i c.d. tour operator che organizzano e vendono a viaggiatori, in proprio o tramite mandatari, ''pacchetti turistici", consistente nell'adozione di un sistema detrattivo ''base da base".

Il dubbio interpretativo dell'istante si correla alla necessità di raccordare la disciplina del regime speciale delle agenzie di viaggio nei termini anzidetti con la disciplina del Gruppo IVA (artt. 70-bis e seguenti del Decreto IVA e D.M. 6 aprile 2018), con particolare riferimento agli obblighi e ai diritti attinenti alla determinazione e alla liquidazione/versamento dell'imposta in capo al Gruppo. Al riguardo l'art. 2, co. 1, del D.M. 6 aprile 2018 stabilisce che "il Gruppo IVA assume gli obblighi ed i diritti derivanti dall'applicazione delle disposizioni in materia di imposta sul valore aggiunto con riferimento alle operazioni per le quali l'imposta diventa esigibile o il diritto alla detrazione è esercitabile a partire dalla data in cui ha effetto l'opzione per la costituzione del Gruppo". Correlativamente l'art. 2, co. 4, del D.M. 6 aprile 2018, puntualizza che ''i singoli partecipanti assumono gli obblighi e i diritti derivanti dall'applicazione delle disposizioni in materia di imposta sul valore aggiunto con riferimento alle operazioni per le quali l'imposta diventa esigibile o il diritto alla detrazione è esercitabile anteriormente alla data di ingresso nel Gruppo IVA ovvero successivamente alla sua cessazione".

Nella fattispecie in esame i costi relativi all'organizzazione dei pacchetti turistici, sostenuti da GAMMA, rappresentano una componente di calcolo della base imponibile nell'ambito dello specifico regime speciale e la necessità di riportare al periodo successivo il credito di costo si determina a seguito dello sfasamento temporale tra il sostenimento dei costi in capo alla medesima società, che si verifica nell'anno antecedente all'ingresso di GAMMA nel Gruppo IVA, ed il pagamento del corrispettivo da parte dei clienti della medesima società, che ha luogo nell'anno successivo al suo ingresso nel Gruppo IVA.

In tale circostanza non si trasferisce al Gruppo IVA un'eccedenza di imposta detraibile maturata da GAMMA nell'anno antecedente all'ingresso nel Gruppo, in quanto, stanti le specifiche modalità di applicazione/ determinazione dell'IVA previste nel regime speciale de quo, la base imponibile sulla quale applicare l'imposta, determinabile solo nel momento di effettuazione dell'operazione (che coincide con il pagamento integrale del corrispettivo o, se antecedente, con l'inizio del viaggio), è calcolata decurtando dal corrispettivo i costi sostenuti per l'organizzazione del viaggio (i.e. i costi sostenuti da GAMMA per l'acquisto di beni e di servizi effettuati da terzi a diretto vantaggio del viaggiatore). In considerazione delle particolari modalità di applicazione dell'imposta, non si ravvisano, dunque, le finalità antielusive che hanno indotto il legislatore a limitare il trasferimento al Gruppo IVA delle eccedenze detraibili maturate in capo ai partecipanti anteriormente all'ingresso nel Gruppo medesimo, in quanto il riporto del ''credito di costo" è funzionale alla determinazione della base imponibile, secondo la disciplina di cui all'art. 74-ter specificamente prevista per l'attività di agenzia di viaggio.

Tale regime speciale, di derivazione unionale, risulta obbligatorio per tutti i soggetti che svolgono l'attività di organizzazione dei pacchetti turistici e, dunque, la partecipazione della società GAMMA al Gruppo IVA, pur determinando una modifica della soggettività passiva ai fini IVA della società, non può comportare la decadenza del regime che continuerà ad essere applicato secondo le sue specifiche modalità in capo al Gruppo medesimo.

Si ritiene, pertanto, che, ai fini dell'applicazione dell'imposta secondo il meccanismo detrattivo ''base da base”, ai sensi di quanto previsto dall'art. 6 del DM n. 340 del 1999, la base imponibile delle operazioni effettuate dal Gruppo IVA nell'ambito dell'attività di agenzia viaggi debba essere determinata computando in diminuzione l'eccedenza di costo maturata dalla società GAMMA nell'anno antecedente alla partecipazione al Gruppo medesimo.

di Ilia Sorvillo

Fonte normativa

• AdE - risposta 11 febbraio 2025 n. 24

Approfondimento

• Agenzie di viaggi e turismo